Налоговый агент и его обязанности

Кто есть кто

Бухгалтеры и экономисты со стажем помнят, что существует в термина: налоговые агенты и сборщики налогов. Посмотрим, в чем сходства и различия.
Понятие «налоговый агент» раскрыто в НК РФ — этому посвящена статья 24. Это лицо, которое, в соответствии с требованиями законодательства, обязано исчислить и удержать фискальный платеж у налогоплательщика, а также в оговоренное в законе время перечислить удержанные суммы в бюджет РФ.

До 2007 года в практике налогообложения существовало понятие «сборщик налогов». Ими признавались лица, уполномоченные на сбор средств в уплату фискальных платежей от налогоплательщиков. Их права и обязанности регулировались статьей 25 НК РФ. С 01.01.2007 указанная статья прекратила свое действие. В настоящее время понятие «сборщик налогов» в законодательстве РФ не применяется.

Права и обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов)

У каждого налогоплательщика (плательщика сборов, плательщика страховых взносов), в том числе и у вашей компании, есть свои права и обязанности. И то и другое нужно знать и при этом помнить, что соблюдения норм закона вы вправе требовать и от налоговой инспекции.

9 основных прав налогоплательщиков

Получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах.
Получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения.
Использовать налоговые льготы, если они предусмотрены законодательством.
Проводить зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, страховых взносов, пеней, штрафов.
Представлять пояснения по исчислению и уплате налогов, страховых взносов, а также по актам проведенных налоговых проверок.
Требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах.
Не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов.
Обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц.
На соблюдение и сохранение налоговой тайны.

9 основных обязанностей налогоплательщиков

Уплачивать законно установленные налоги и сборы.
Вести в установленном порядке учет доходов и расходов.
Представлять налоговые декларации (расчеты).
Исполнять обязанности налогового агента.
Применять контрольно-кассовую технику (или бланки строгой отчетности).
Сообщать в свой налоговый орган обо всех подразделениях, созданных на территории Российской Федерации (кроме филиалов и представительств) в течение 1 месяца со дня создания. Об изменении сведений об обособленном подразделении – в течение 3 дней со дня изменения.
Сообщать по утвержденной форме в свой налоговый орган обо всех обособленных подразделениях российской организации на территории Российской Федерации, которые закрываются, в течение 3 дней со дня принятия решения о закрытии.
Сообщать по утвержденной форме в налоговую инспекцию обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях в течение 1 календарного месяца.
Не менее 4 лет обеспечивать сохранность налоговой и в течение 5 лет бухгалтерской отчетности.

Нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Закон и порядок

Права плательщика налогов регламентированы ст. 21 Налогового кодекса, обязанности плательщика налогов – ст. 23 Налогового кодекса.

« Назад

Права и обязанности

Согласно НК РФ, налоговые агенты относятся к лицам, имеющим равные с налогоплательщиками права. А вот их обязанности прописаны особо в п. 3 ст. 24 НК РФ. Они обязаны:

без ошибок и нарушений сроков производить удержание налогов из выплат налогоплательщикам и перечислять их в бюджет РФ;
письменно сообщать о невозможности произвести удержание и о сумме задолженности налогоплательщика;
по каждому налогоплательщику вести учет выплаченных доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджет РФ фискальных сборов;
предоставлять соответствующую необходимую для контроля отчетность в контролирующие органы;
хранить документы, связанные с исчислением платежей в бюджет, в течение не менее четырех лет.

Обязанности

Налоговые агенты обязаны:

правильно рассчитывать суммы налогов, подлежащих удержанию;

удерживать рассчитанные суммы налогов с денежных средств, выплачиваемых контрагенту;

перечислять в бюджет удержанные суммы налогов по правилам, установленным для уплаты налогов (п. 8 ст. 45 НК РФ);

своевременно представлять в налоговую инспекцию декларации (другие документы) по налогам, которые удерживаются с контрагентов;

уведомлять налоговую инспекцию о невозможности удержать налог с контрагента в течение одного месяца, когда организация узнала об этом;

хранить документы, подтверждающие расчет, удержание и уплату налогов в бюджет, в течение четырех лет.

Кроме того, на налоговых агентов могут быть возложены иные обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ.

Об этом сказано в статье 24 Налогового кодекса РФ.

Свои обязанности налоговые агенты должны исполнять безвозмездно (письмо Минфина России от 1 февраля 2011 г. № 03-02-07/1-31).

Ситуация: должен ли налоговый агент удерживать налоги из доходов контрагента, если согласно договору оплата происходит в натуральной форме?

Нет, не должен.

Независимо от того, в какой форме выплачены доходы (в денежной или натуральной), налоговый агент обязан рассчитать сумму налога к удержанию. Однако удержать эту сумму он должен только из денежных средств, выплачиваемых контрагенту. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ.

В течение месяца с момента, когда налоговому агенту стало известно о невозможности удержать налог, он должен письменно уведомить об этом инспекцию (подп. п. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ). Такой момент определяется в зависимости от конкретной ситуации. Например, моментом, когда налоговому агенту стало известно, что он не может удержать НДФЛ, является выдача призов (выигрышей) клиентам (гражданам) в натуральной форме.

Организация не освобождается от исполнения обязанностей налогового агента до конца налогового периода, в котором был выплачен доход в натуральной форме (квартал – по НДС, календарный год – по налогу на прибыль и НДФЛ) (п. 10 постановления от 11 июня 1999 г. Пленума Верховного суда РФ № 41 и Пленума ВАС РФ № 9, письма Минфина России от 19 марта 2007 г. № 03-04-06-01/74, ФНС России от 2 марта 2006 г. № 04-1-03/115). Поэтому, если до конца налогового периода денежные выплаты в пользу контрагента имели место (в т. ч. и по другим сделкам), из них нужно удержать сумму налога, рассчитанную с доходов в натуральной форме.

Виды налоговых агентов

Напрямую такого понятия Налоговый кодекс РФ не содержит. Все, кто взаимодействует с налоговой системой страны, выступают либо в качестве налогового агента, либо в качестве налогоплательщика. Как правило, организации могут являться одновременно налоговыми агентами и налогоплательщиками. То есть кроме исчисления платежей в бюджет со своих доходов и операций, у компаний очень часто возникает обязанность исчисления и перечисления в бюджет фискальных сборов за иных плательщиков.

Организация может выполнять функции агентирования по следующим фискальным сборам:

НДФЛ;
НДС;
налог на прибыль.

Остановимся на каждом из них более подробно.

НДФЛ

Обязанность удержания НДФЛ возникает у любой организации. При выплате любого дохода физическому лицу, не являющемуся ИП, компания обязана удержать НДФЛ. К таким выплатам относятся:

все вознаграждения в рамках трудового договора;
выплаты по договорам подряда и иным гражданско-правовым договорам;
материальная помощь;
оплата аренды имущества.

Правила исчисления, удержания и перечисления НДФЛ прописаны в главе 23 НК РФ. Организация, кроме того, обязана вести регистры по выплаченным физлицам доходам и удержанным суммам НДФЛ и предоставлять в ИФНС отчетность:

отчет 6-НДФЛ — ежеквартально;
справки 2-НДФЛ — ежегодно.

Частным случаем является брокерская деятельность. Тому, кто удерживает НДФЛ (брокер — налоговый агент), посвящена отдельная статья 226.1 НК РФ. Брокер обязан рассчитать, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ при выплате доходов от операций с ценными бумагами и иными производными финансовыми инструментами при осуществлении этих операций в интересах налогоплательщика на основе договоров: на брокерское обслуживание, доверительное управление, поручения, комиссии или агентирования.

НДС

Налоговым агентом по НДС организация может стать, даже если применяет УСН или ЕНВД, если совершит следующие операции:

приобретет или станет арендатором государственного или муниципального имущества;
приобретет товары у иностранного продавца, не являющегося налогоплательщиком на территории РФ.

В этом случае компания должна составить счет-фактуру и отразить операцию в декларации по НДС, заполнив разделы 2 и 9. Удержанный и перечисленный агентный НДС компания вправе принять к вычету в квартале, когда товары (работы, услуги) были приняты на учет, а удержанный НДС перечислен в бюджет. Но сделать это он вправе только в том случае, если является плательщиком НДС.

Налог на прибыль

Организация становится налоговым агентом по этому налогу в случае выплаты:

дивидендов другой организации;
процентов по государственным (муниципальным) ценным бумагам другим организациям;
доходов иностранной организации от реализации или аренды недвижимого имущества на территории РФ, от международных перевозок. У российской организации возникает эта обязанность, если у получателя дохода нет представительства на территории РФ.

О выплаченном доходе и удержанном налоге компания должна уведомить ИФНС, подав:

декларацию по налогу на прибыль — при выплате дивидендов или процентов российской организации;
налоговый расчет (Приказ ФНС от 02.03.2016 № ММВ-7-3/[email protected]) — при выплате дохода иностранной организации.

Статья 24 НК РФ. Налоговые агенты (действующая редакция)

Комментируемая статья определяет правовой статус налогового агента, его права и обязанности.

Наряду с налогоплательщиками (плательщиками сбора) НК РФ выделяет такую группу участников налоговых правоотношений, как налоговые агенты, под которыми понимаются лица, уполномоченные исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет сумму налогов за налогоплательщиков.

Следует обратить внимание, что организация как налоговый агент в силу положений статьи 24 НК РФ имеет обязанность по удержанию налогов только у лиц, являющихся плательщиками налогов, и перечислению их в бюджет.

Аналогичную позицию занял ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 26.11.2012 N А44-1345/2011.

Обязанностью налогового агента является перечисление налога, удержанного у налогоплательщика, а не уплата налога за счет собственных средств.

Если же налоговый агент не удержал сумму налога, то по общему правилу с него невозможно взыскать не удержанную им сумму налога. В данной ситуации требование об уплате налога должно быть предъявлено налогоплательщику, а не налоговому агенту.

Данное обстоятельство связано с тем, что в этом случае обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик. Согласно нормам НК РФ его обязанность по уплате налога считается неисполненной, так как налоговый агент не удержал суммы налога (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ).

Аналогичный вывод содержится в пункте 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»: в том случае, когда денежных выплат в налоговом периоде налогоплательщику не производилось и удержание суммы налога оказалось невозможным, налоговый агент обязан лишь исчислить подлежащую уплате налогоплательщиком сумму налога и сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог. Данное положение основано на том, что обязанным лицом является налогоплательщик, к которому может быть предъявлено соответствующее требование об уплате налога в случае его неудержания налоговым агентом.

При этом Пленум ВАС РФ указал, что положения о неудержании налога агентом неприменимы при выплате денежных средств иностранному лицу в связи с неучетом данного лица в российских налоговых органах и невозможностью его налогового администрирования.

Лицо может стать налоговым агентом по трем налогам — НДФЛ, НДС и налогу на прибыль.

При выплате физическим лицам вознаграждений по трудовым договорам или иных доходов в денежной форме, в том числе по гражданско-правовым договорам о выполнении работ, оказании услуг или авторским договорам, организация должна исчислить и удержать из их доходов НДФЛ и перечислить налог в бюджет (статья 226 НК РФ).

Налоговым агентом по НДС лицо может стать, если совершает, в частности, следующие операции (пункты 2, 3 статьи 161 НК РФ):

— арендует муниципальное или государственное имущество у органов власти;

— приобретает у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах РФ, товары (работы, услуги), местом реализации которых признается территория РФ.

Налоговым агентом по налогу на прибыль лицо становится (пункт 3 статьи 275, пункт 4 ст. 286 НК РФ):

1) при выплате дивидендов;

2) при выплате доходов иностранной организации, не имеющей постоянного представительства в РФ.

Ответственность за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, предусмотрена статьей 123 НК РФ.

Указанной статьей предусмотрена ответственность только в виде штрафа в размере 20% от суммы неудержанного налога. Взыскание же всей суммы неудержанного налога означает применение штрафа в размере 100%, что не предусмотрено нормами НК РФ. К тому же взыскание с заявителя суммы неудержанного налога является повторным привлечением к ответственности за одно правонарушение, что в соответствии с пунктом 2 статьи 108 НК РФ недопустимо (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2010 N 09АП-5712/2009-АК по делу N А40-138877/00-111-1042).

Указанная позиция подтверждается судебной практикой, в частности Постановлениями ФАС Московского округа от 17.09.2007 N КА-А40/9418-07, от 06.03.2008 N КА-А40/1197-08, от 07.10.2008 N КА-А40/9380-08, от 16.04.2009 N КА-А40/1191-09-2, от 09.08.2010 N КА-А40/8463-10, Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 27.07.2011 по делу N А32-30502/2010 и позицией УФНС России по г. Москве, изложенной в письме от 25.04.2007 N 20-12/038684.

Источник комментария:

«ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ЧАСТИ ПЕРВОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ» (АКТУАЛИЗАЦИЯ)

Ю.М. Лермонтов, 2016

Административная и уголовная ответственность

За неисполнение своих обязанностей налоговые агенты несут административную и уголовную ответственность в соответствии со ст. 123 НК РФ и 199.1 УК РФ.

Статьей 123 НК РФ предусмотрен штраф в размере 20 % от неправомерно неудержанной и(или) неперечисленной суммы налога.

Уголовная ответственность (ст. 199.1 УК РФ) наступает при неисполнении обязанностей в личных интересах, повлекших неперечисление налога в крупном и особо крупном размере и предусматривает не только наложение штрафа, но и лишение свободы.

Неисполнение обязанностей налогового агента

Если какие-либо обязанности агентом не выполняются, органы ФНС могут применить соответствующие санкции.

Ответственность налоговых агентов наступает, когда налог с налогоплательщика не удержан/не перечислен в бюджет, или удержание и перечисление произведено, но лишь частично. Налогового агента ожидает штраф в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и уплате, а также пени. Применить данную меру налоговики могут, только когда агент имел возможность удержать налог с налогоплательщика (ст. ст. 75, 123 НК РФ).

Если налоговый агент не подаст в установленный срок необходимую отчетность в ИФНС, он также будет оштрафован. За несданную, или поданную невовремя декларацию налоговому агенту грозит 5% штрафа, исчисляемого от суммы, неуплаченной по этой декларации, за каждый полный и неполный просроченный месяц со дня, установленного для ее подачи. При этом максимальный размер штрафа ограничен 30% от этой суммы, а его минимум составит 1000 рублей (ст. 119 НК РФ).

Невовремя сданный налоговым агентом расчет 6-НДФЛ обойдется агенту в 1000 рублей штрафа за каждый полный и неполный месяц просрочки (п. 1.2 ст. 126 НК РФ). При отсутствии справок о доходах физлиц по форме 2-НДФЛ, налоговому агенту придется заплатить по 200 рублей штрафа за каждую из несданных справок (п. 1 ст. 126 НК РФ).

Сдача налоговым агентом отчетности, содержащей недостоверные показатели и данные, грозит ему штрафом в 500 рублей за каждый подобный документ (ст. 126.1 НК РФ).